Vorweggenommene Erbfolge gegen Versorgungsleistung

Erwartete Erbfolge gegen Leistung

Lernen: Das BMF entscheidet allgemein gegen Einwände. In der Regel übertragen Eltern Unternehmen wie Unternehmen oder Immobilien im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf ihre Kinder. Um ältere Menschen zu sichern, ist es oft ratsam, die Nachfolge als Gegenleistung für die Altersvorsorge vorwegzunehmen. Veranlagung der Einkommens- und Schenkungssteuer der juristischen Person / Einkommensteuer, Erbschaftssteuer, Schenkungssteuer, vorweggenommene Erbfolge,..

.. In vielen Fällen besteht der Wunsch, im Rahmen einer vorweggenommenen Erbfolge Vermögenswerte auf die nächste Generation zu übertragen.

Die BFH: Übertragung von Vermögenswerten im Rahmen der voraussichtlichen Erbfolge gegen laufende Zuwendungen; Sonderausgaben als Pension oder Dauerbelastung abgezogen

Der wiederkehrende Nutzen ist nicht als lebenslange Rente zu betrachten, sondern als Dauerbelastung, wenn die Veränderbarkeit der Geldleistungen bei erheblich geänderten Lebensumständen (Wohnen, Pflegebedürftigkeit) ausgeklammert wird, der Erwerber sich aber in erheblichem Maße selbst zur Erbringung von Pflege- und Betreuungsdienstleistungen bereit erklärt. Am 5.7. 2006 haben die Muttergesellschaften der Klägerin ihren land- und forstwirtschaftlichen Geschäftsbetrieb auf die Klägerin umgestellt.

Ein lebenslanges Aufenthaltsrecht auf dem Grundstück haben sich die Erziehungsberechtigten reserviert, das sie unter Ausschluß des Besitzers dazu berechtigen, alle Räume des Wohngebäudes in S ausschließlich zu nutzen. Ausgeschlossen ist die Pflegepflicht, soweit der Übertragende Anspruch auf Leistung aus einer Pflegeversicherung hat. Erhält der Käufer jedoch eine Pflegeleistung, muss er die der Pflegeleistung entsprechenden Vorzüge bereitstellen.

Er hat darauf verwiesen, dass die Sozialhilfeeinrichtung im Falle der Inanspruchnahme von Sozialleistungen trotzdem versucht, wegen eingesparter Kosten Schadensersatzansprüche gegen den Käufer durchzusetzen. Dabei verwies er auch auf die rechtliche Versorgungspflicht aller Schulkinder gegenüber ihren Vätern. 3c "Dauerhafte Belastung" Der Käufer hat dem Veräußerer und auch der am längsten lebenden Person allein für das Leben eine "Dauerbelastung" von 300,00 (in Worten 300,00 EURO) zu bezahlen.

a) von der gesamtwirtschaftlichen, vor allem von der allgemeinen Lebensqualität, nicht aber von den zusätzlichen Anforderungen des Veräußerers infolge einer externen Beherbergung. b) von der Leistung des Käufers, vor allem von der Ertragsentwicklung des ihm überlassenen Vermögens.

"Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer 2010 hat der Antragsgegner und Beschwerdeführer (Finanzamt - FA -) die Kosten für die Mahlzeiten der Erziehungsberechtigten mit dem offiziellen Sachbezug in der Höhe von 5,160 als Dauerbelastung im Umfang des Sonderausgabenabzuges mitberücksichtigt. Der FA dagegen hat die monatliche Zahlung von 300 Euro nur als Lebensrente mit einem Anteil von 26% (insgesamt 936 Euro) an der Steuersenkung anerkennt.

Dies ist in den Ausführungen zur Einkommensteuerveranlagung durch die fehlende Änderbarkeit der Leistungen bei Beherbergung von Alten- und Pflegeheimen und den Ausschluß der über das eigene Heim und die körperliche Betreuung hinausgehenden Betreuungskosten gerechtfertigt. Der Finanzgerichtshof (FG) hat entschieden, dass bei Geldleistungen eine dauerhafte Belastung anzunehmen ist.

Diese Änderbarkeit bezieht sich zivilrechtlich auf den Pflegebedarf des Begünstigten und die Fähigkeit des Schuldners, die sich aus dem abgetretenen Vermögenswert ergibt. In Streitfällen können die Altersversorgungsleistungen dahingehend geändert werden, dass bei einer wesentlichen Änderung der Umstände ein Sach- und Rentenanspruch entsteht. Dienstleistungen für Außenpflege und häusliche Unterbringung waren nur deshalb vertragsgemäß ausgenommen, weil es bis zur Leistung des Schuldners gehen konnte, wenn solche Vergütungen vom Hof aus geleistet werden mussten.

Steuerrechtlich ist die Leistungshöhe auf die Einkünfte beschränkt, die aus dem abgetretenen Vermögenswert erzielt werden können. Zum Zeitpunkt des Abschlusses des Übertragungsvertrages war nicht abzusehen, ob ein solcher Vorsorgefall für die Muttergesellschaft eintritt. Darüber hinaus sollten aber auch geschwisterliche Personen für Sozialleistungen eingesetzt werden, da der erhöhte Bedarf der Erziehungsberechtigten gleichmässig aufgeteilt werden sollte, da sich die betroffenen Personen einem etwaigen zivilrechtlichen Anspruch der Sozialversicherung nicht entziehen konnte.

Auch in extremen Fällen konnten diese Vergünstigungen nicht mehr aus dem Jahresüberschuss des übernommenen Unternehmens gezahlt werden, so dass die darüber hinausgehenden Beiträge Zuschüsse im Sinne des 12 EGV waren. Der Ausschluß der Kostenübernahme für Pflege und Wohnen konnte daher nicht zur Ablehnung einer steuerlichen Veränderungsklausel beitragen, da GrS 1/90 (BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78) nach der Entscheidung des Großen Senates des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 15. Juli 1991 den Rechtsvorbehalt nach § 323 ZPO erfüllt.

Vertragsgemäß ist die Änderung jedoch einerseits von der gesamtwirtschaftlichen Entwicklung, vor allem von der allgemeinen Lebenshaltung und der Leistungsfähigkeit des Käufers, vor allem der Ergebnisentwicklung des übernommenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, abhaengig. a und nach 3b (2) ist die Moeglichkeit von Aenderungen fuer alle wesentlichen Veraenderungen des Versorgungsbedarfs grundsätzlich vollstaendig auszuschliessen.

Damit ist der Antragsteller vollumfänglich von den zusätzlichen Aufwendungen für einen dauerhaften Pflegebedarf oder eine externe Unterkunft der Pensionsberechtigten befreit. Es stimmt, dass der Antragsteller die personelle Versorgung und Krankenpflege der Rentenberechtigten in seinem Haus nach 3b (2) übernomm. Daher konnte keine Änderbarkeit der sich wiederholenden Geldleistungen auf die Verpflichtung zur persönlichen Fürsorge zurückgeführt werden.

Die im Pensionsvertrag enthaltenen Rückstellungen ergaben, dass der tatsächliche Pensionsbedarf des Vermögensübertragers in stark veränderter Lebenssituation - ohne Überprüfung der aktuellen Ertragssituation des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes - nicht berücksichtigt wurde. Die Gesamtschau der Situation lässt eine Allokation der sich wiederholenden Geldleistungen auf die Dauerbelastung nicht mehr zu. Der Pflegebedarf in einem Alten- und Altenheim ist gerade aufgrund der demografischen Entwicklungen eine der wichtigsten Veränderungen, die heute im hohen Lebensalter zu bewältigen sind.

Wird in diesen FÃ?llen die Berichtigung von Geldleistungen vertragsgemÃ?Ã? ausgeschlossen, reduziert sich die Geltung des  323 ZPO fÃ?r die BegÃ?nstigten auf eine Form der Kapitalerhaltungsklausel, da die Vertragsparteien kÃ?nftig einheitliche, nur an die Ãnderung der allgemeinen Lebensbedingungen anzupassende Vorteile angenommen haben. Bei Vermögensübertragungen im Zusammenhang mit der voraussichtlichen Erbfolge hatte die BG nicht ermittelt, ob die Einnahmen ausreichen, um auch bei Pflegebedarf oder Heimplatzierung des Vermögensübertragers ganz oder zum Teil höhere Vorteile zu erwirtschaften.

Wäre dies der Fall gewesen, hätte sie anhand der Ergebnissituation des im Geschäftsjahr der Geschäftsübergabe und der beiden vorhergehenden Geschäftsjahre sowie der in den Jahren nach der Geschäftsübergabe generierten Ergebnisse nachweisen können, dass die dauerhaft realisierbaren oder erreichten Ergebnisse ausreichen würden, um entsprechende Erhöhungen der Rentenleistungen in vollem Umfange oder mindestens in wesentlich größerem Ausmaß zu erwirtschaften.

Darüber hinaus können die Sozialhilfeeinrichtungen den Antragsteller bei Pflegebedarf seiner Erziehungsberechtigten oder bei Unterbringung in einem Heim in Anspruch nehmen. 2. Eine Klage gegen den Antragsteller im Fall der Pflege- oder Wohnbedürftigkeit seiner Erziehungsberechtigten würde jedoch nicht auf Grund der Vorschriften des Gerichtsüberlassungsvertrages, sondern auf Grund der Vorschriften des Sozialgesetzbuches begründet. Nach dem Einkommensteuerrecht sind die Leistungen auf den erreichbaren Jahresüberschuss der übertragenen Gesellschaft beschränkt (Senatsbeschluss vom 13. Dezember 2005 X R 61/01, BFHE 212, 195, BStBl II 2008, 16).

Daher hätte der Antragsteller die Kosten für die Betreuung und Unterbringung seiner Erziehungsberechtigten übernehmen können. Darüber hinaus sprechen weitere Absprachen im Übertragungsvertrag für konstante, sich wiederholende Barleistungen: Durch die beschlossene Abhaengigkeit der " Dauerbelastung " von der gesamtwirtschaftlichen Lage, vor allem von der allgemeinen Lebenshaltung, werden Geldleistungen nur in der Hoehe ihres wirklichen Wertes gesichert.

Es handelte sich um eine vom Versorgungsbedarf des Anbieters unabhängig getroffene Regelung (Urteil der AG München vom 18. Juni 2012, 7 K 1217/09). In BFHE 212, 195, BStBl II 2008, 16 hatte die EKG zu Recht auf das Gerichtsurteil des BFH Bezug genommen, dessen Erläuterungen nur so zu verstehen waren, dass der Streit keine lebenslange Rente, sondern eine Dauerbelastung war.

B 162/06 (BFH/NV 2007, 1501), was so zu verstehen war, dass eine dauerhafte Belastung auch dann nicht mehr bestand, wenn eine Angleichung an veränderte Lebens- und Wirtschaftsbedingungen prinzipiell vorlag und somit auch auf 323 ZPO verwiesen wurde, jedoch der Falle der Wohnungs- und Betreuungsabhängigkeit von der Angleichung ausgenommen war.

Einzige Ausnahme ist eine Rentenanpassung aufgrund der zusätzlichen Anforderungen des Übertragenden aufgrund einer externen Unterkunft. Dies gilt auch, wenn sie in ihrer letzen Lebensphase in ein Altersheim gezogen sind, weil sie pflegebedürftig waren. Praktisch würden je nach Versorgungsgrad ein Teil der Wohnkosten von der Pflegekasse übernommen; darüber hinaus würde die Rentenversicherung für Finanzierungszwecke und andere Einnahmen, z.B. den Baranteil, verwendet.

Der Erwerber konnte sich dagegen nur wehren, indem er darauf hinwies, dass die zusätzliche Nachfrage "durch externe Unterbringung" z. B. nicht durch Krankheiten oder Pflegebedarf entstand. Auf jeden Fall konnte nicht gesagt werden, dass der Erwerber nichts mit der Betreuung und ggf. auch mit der Betreuung der Seniorenverteiler zu tun hat, denn 3b des Transfervertrages regelt, inwieweit der Erwerber dafür verantwortlich ist und was passieren würde, wenn Ansprüche aus der Krankenpflegeversicherung geltend gemacht werden können.

Selbst wenn ein Pflegebedarf nicht zu einer Berichtigung der Geldleistung gemäß Ziffer 3 c des Transfervertrages geführt hat, wurden die übrigen zusätzlichen Anforderungen, die sich für ältere Menschen ergeben können, nicht von der Berichtigung gemäß Ziffer 3 c ausgelassen. Der Begriff "Pflegebedürftigkeit" wird erst dann verwendet, wenn eine Versorgungsstufe festgelegt wurde. Die krankheits- und altersbedingten Versorgungsvorstufen können zu erheblich geänderten Lebensbedingungen beitragen, die zusätzliche Kosten verursachen und die nach den Vertragsbestimmungen des Übertragungsvertrages, nach dem getroffenen 323 ZPO oder nach der Art der Altersteilzeitverträge ganz oder zum Teil aus dem erworbenen Vermögensgegenstand oder seinen Erlösen im Umfang der Zahlungsfähigkeit des Erwerber zu zahlen sind.

Zu Recht hatte die Stiftung anerkannt, dass die monatliche Geldleistung über eine Berichtigung nach dem Lebenshaltungskostenindex hinaus geändert werden kann und somit als Dauerbelastung voll abzugsfähig ist. Lediglich dies entspricht der Natur des Rechtsträgers "Übertragung von Vermögenswerten gegen Pensionsleistungen", bei dem eine Übertragung von Erträgen vom Erwerber des Vermögens auf den Erwerber des Vermögens erfolgen soll. Mit Recht hat die BG anerkannt, dass die Rentenleistungen des Antragstellers an seine Erziehungsberechtigten als Dauerbelastung abgezogen werden können.

Im Gegenzug für Rentenleistungen haben die Muttergesellschaften des Antragstellers mit Datum vom 5.7.2006/31.7.2006 einen Landwirtschaftsbetrieb an den Antragsteller übertragen (siehe nachfolgend 2.). Sie können von den Sondereditionen als Dauerbelastung abgezogen werden (unten 3.). Bundesgesetzblatt I 2007, 3150 - altes Steuergesetz - vor in Kraft treten des Jahresbesteuerungsgesetzes 2008; die neue Version gilt nur für Rentenleistungen aufgrund von nach dem 31. Dezember 2007 beschlossenen Vermögenstransfers; siehe 52 Abs. 18 S. 3 Einkommensteuergesetz in der jeweils gültigen Version - neues Steuergesetz -).

Dauerhafte Kosten sind gemäß 10 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 Nr. 1 S. 1 St. alt voll abzugsfähig. Soweit bei der Vermögensübertragung im Wesentlichen im Wege der voraussichtlichen Vererbung laufende Zuwendungen versprochen werden (private Vorsorgeleistungen), handelt es sich nicht um eine Verkaufsleistung mit dem Veräußerer oder Erwerbskosten des Veräußerers, sondern um eine besondere rechtliche Zuordnung zu Sonderaufwendungen und wiederkehrender Vergütung (Senatsbeschluss vom 27. August 1997 X R 54/94, BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813, unter II.1.b, mit einer Vielzahl weiterer Nachweise).

Die Zuweisung zur Art der Privatrente richtet sich nicht nach dem Kapitalwert der versprochenen laufenden Leistung im Vergleich zum Vermögenswert, sondern danach, ob die Leistung aus dem Nettoertrag des übernommenen Vermögenswertes erzielbar ist ("Großer Senat des Bundesfinanzhofes vom 12. Mai 2003 GrS 1/00, BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95).

a) Die Vertragsauslegung ist eine der eigentlichen Erkenntnisse im Sinne des 118 Abs. 2 BGV, die das Rechnungshof nur prüfen kann, ob die gesetzlich vorgeschriebenen Auslegungsvorschriften ( " 133, 157 BGB"), die Gedankengesetze und die möglichen Erfahrungswerte korrekt angewandt worden sind.

Dementsprechend ist die Beurteilung durch das Sachgericht nicht obligatorisch, aber dennoch möglich (BFH-Urteil vom 23. Januar 2003 IV R 75/00, BFHE 201, 278, BStBl II 2003, 467, unter 1. a cc). b) Der Große und der anerkennende Senat haben folgende Prinzipien für die Einstufung der Rentenleistungen als lebenslange Rente oder Dauerbelastung festgelegt: aa)

Die wiederkehrenden Sach- und Geldvorteile, die im wesentlichen im Rahmen einer Vermögensübertragung gewährt werden, sind dauerhafte Belastungen, wenn sie änderbar sind (Entscheidung des Großen Senates des Bundesfinanzhofs in BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78, unter C.II.3.). bb) Für eine steuerlich zu berücksichtigende Ergänzungsklausel reicht der Eigentumsvorbehalt nach 323 ZPO aus, weil dies so zu interpretieren ist, dass der Mietvertrag nach dem Sachrecht, auf das sich diese Bestimmung bezieht, änderbar sein muss.

Ein solcher ausdrücklicher Hinweis auf 323 ZPO bewirkt jedoch nicht die Abnahme von änderbaren Dienstleistungen, wenn die Vertragsparteien die Menge dieser Dienstleistungen von materiellen und rechtlichen Bedingungen abhängig gemacht haben, die einer Kapitalerhaltungsklausel nach dem Wortlaut des Gesamtvertrages entspricht (Senatsurteile vom 15. März 1994 X R 93/90, BFH/NV 1994, 848 usw.). in BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813, unter II.1. b aa).

cc ) In Ermangelung einer Verweisung auf 323 ZPO kann sich eine entsprechende Möglichkeit der Änderung aufgrund eines Vertragsinhaltes bieten, der eine Abstimmung nach den Erfordernissen des Übertragenden oder der Eigenschaft des Übernehmenden zulässt (Beschluss des Großen Senates des BFH in BFHE 165, 225, BGBl II 1992, 78, unter C.II.3.c). Diese Änderbarkeit kann sich aber auch aus der rechtlichen Natur des üblichen Liefervertrages herleiten (Senatsbeschluss vom 11. März 1992 X R 141/88, BFHE 166, 564, B2 Bl II 1992, 499, unter Punkt 3).

Nach dem vorgenannten Beschluss des Großen Senates geht die Jurisprudenz davon aus, dass Rentenleistungen, die im Rahmen der Vermögensübertragung zur Sicherung der Existenz im Rahmen der voraussichtlichen Erbfolge beschlossen werden, "normal" geändert werden können (BFH-Urteile vom 26. Januar 2007, S. 2). BFH/NV 1992, 595; vom 26.1. 1994 X R 141/90, BFH/NV 1994, 845, unter Punkt 2b; vom 27.8. 1996 IX R 86/93, BFHE 181, 175, BStBl II 1997, 47, unter Punkt 2b.

BFH/NV 2000, 12, unter II.1. b), es sei denn, aus dem Auftrag geht hervor, dass die Vertragsparteien in Ausnahmefällen einheitliche Vorteile vereinbaren (Senatsbeschlüsse vom 27.11. 1996 X R 85/94, BFHE 182, 110, BStBl II 1997, 284; in BFH/NV 2000, 12, und vom 2.11. 2000 X B B 50/00, BFH/NV 2001, 592).

Als mindestens möglich erwiesen hat sich seine Vertragsauslegung im Konfliktfall, die eine Änderung der laufenden Leistung erlaubt. Die Urteile vom 28.1. 1986 über R 12/80 (BFHE 146, 68, StBl II 1986, 348) und R 5/80 (BFH/NV 1986, 526) haben die Slg. Die Senatsverwaltung des BFH hat anerkannt, dass eine Pflicht zu laufenden Geldleistungen in einem Vertrag über die Vermögensübertragung als lebenslange Rente zu bewerten ist, wenn die Parteien eine Änderung der Rentenhöhe unter materiellrechtlichen Bedingungen vorgenommen haben, die einer Kapitalerhaltungsklausel entsprechen, auch wenn sie in diesem Sinne auf § 323 ZPO verweisen.

Der anerkennende Senat hat in den Rechtsprechung in BFH/NV 1994, 848 und in BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813 diese Beschlüsse bekräftigt und in der Entscheidung in BFH/NV 2007, 1501 festgelegt, dass die laufenden Bezüge als Leibrenten zu betrachten sind, wenn die Änderbarkeit von Pflegeunterkünften oder pflegebedürftigen Personen ausgeklammert wird.

Durch den Vermögensübergang der nachfolgenden Generationen sind die Lebensbedingungen von Erwerber und Erwerber besonders eng verzahnt (vgl. Urteil BFH in BFHE 184, 337, BStBl II 1997, 813, m.w.N.). Ziel des Abkommens ist es, zukünftige Erbschaftsregelungen mit der wirtschaftlichen Sicherheit der vorübergehenden Generationen vorwegzunehmen.

Der Gegenwert bemisst sich nicht nach dem Gegenwert des übertragenen Vermögenswertes, sondern nach dem Versorgungsbedarf des Übertragenden auf der einen Seite und der ökonomischen Kapazität des Erwerber. Geleitet werden die Teilnehmer von der Idee, die dem Großen Senat der BFH übertragenen Unternehmen seinheit der Familien (BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78) beizubehalten.

BvR 4/87 (Oberste Finanzgerichtsbarkeit 1993, 264, Steuergesetz 1993, 315), die besondere Stellung der "Vermögensübertragung gegen Pensionsleistungen" - d.h. des Ausschlusses der sonst erforderlichen Wertaufholung mit Rücksicht - nur unter dem Aspekt, dass es für die Betroffenen typisch ist, dass die betroffenen Personen nur die Leistungen aus den Einkünften zu erwirtschaften haben, die die ausgehändigte Einkommensbasis bringen soll; die Versteuerung des Empfängers als wiederkehrendes Entgelt ist auch verfassungsgemäß nicht zu beanstanden, nur weil nach Ansicht der Erziehungsberechtigten ein bestimmtes Einkommen aus dem bereits ausgehändigten Vermögen vorbehalten ist.

Die Senatsbeschlüsse in BFH/NV 2007, 1501 können so ausgelegt werden, dass bei einer Vermögensübertragung gegen vor dem 1.1.2008 vereinbarte Rentenleistungen eine Rente und keine dauerhafte Belastung besteht, sofern die Änderbarkeit der Geldleistungen bei Pflegeunterkünften oder -abhängigkeit vertragsgemäß ausgeklammert wird. Die Auseinandersetzung gibt jedoch Anlass zur Klärung, dass nicht nur die vereinbarte Geldleistung, sondern die gesamte vereinbarte Rentenleistung bei der Festlegung der Renten-/Dauerbelastung berücksichtigt werden muss.

Jedoch hat er sich dazu bereit erklärt, alle Speisen für den Übergeber des Vermögens, die Muttergesellschaft, vorzubereiten, sobald das Vermögen übertragen wird (je nach Bedarf an seinem Stammtisch oder im "Altenteilerhaus"). Vor allem aber hat er sich dazu entschlossen, seine Familie in alter und kranker Zeit bis zu 1,5 Std. pro Tag zu pflegen und zu ernähren.

Darüber hinaus wurde die Berichtigung der Geldleistung aufgrund der Betreuungsbedürftigkeit der Erziehungsberechtigten nicht ganz auszuschließen. Diese Klausel hat keinen Einfluß darauf, ob die vereinbarte Leistung geändert werden kann oder nicht.

Mehr zum Thema